Учет амортизации основных средств

Основные средства, участвуя в процессе производства, посте­пенно изнашиваются, перенося частями свою стоимость на вновь изготовленный продукт. Износ, означающий процесс старения основных средств, бывает физический и моральный. Амортизация же представляет собой накопление средств на замену действую­щих основных средств.

В системном бухгалтерском учете процесс формирования амор­тизационного фонда не отражается, а амортизация учитывается посредством включения амортизационных отчислений в издерж­ки производства (обращения).

При списании основных средств без применения отдельного субсчета 01-11 «Выбытие основных средств» производят следую­щие записи: Дебет 02 «Амортизация основных средств» Кредит 01 «Основные средства» -— отражены суммы начисленной амортиза­ции выбывающего актива; Дебет 91, субсчет 91-2 «Прочие расхо­ды», Кредит 01 — списана остаточная стоимость выбывающего актива.

Стоимость объектов основных средств погашается путем на­числения амортизации, кроме случаев, установленных в норма­тивных документах по бухгалтерскому учету.Объектами для на­числения амортизации являются основные средства, находящие­ся в организации на праве собственности, хозяйственного веде­ния и оперативного управления. Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) установлено, что амор­тизация не начисляется: по жилищному фонду; объектам внеш­него благоустройства; другим аналогичным объектам лесного хо­зяйства; специализированным сооружениям судоходной обстанов­ки и т.п.; продуктивному скоту; буйволам, оленям; многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста; изданиям (книги, брошюры и т.п.); объектам, относящимся к фильмофонду; сценическо-постановочным средствам; экспонатам животного мира в зоопарках и др.; объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельным участкам, объектам природопользования).

Если объекты основных средств получены по договору дарения (безвозмездно) или приобретены с использованием бюджетных ассигнований, то в дальнейшем их стоимость списывается в кре­дит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», ежемесячно по мере амортизации объекта в размере на­численных сумм амортизационных отчислений.

Например, стоимость безвозмездно полученного объекта со­ставляет 200 000 руб. Срок его полезного использования опреде­лен организацией в 8 лет. Тогда годовая норма амортизации по данному объекту составит 12,5 % (100: 8), а сумма амортизации в год — 25 000 руб. (200 000 • 12,5). Месячная сумма амортизации бу­дет равна 2 083 руб. (25 000 :12).

Таким образом, в течение срока службы объекта (8 лет) при каждом начислении амортизации, т. е. ежемесячно, сумма 2 083 руб. будет списываться со счета 98 «Доходы будущих периодов», суб­счет 98-2 «Безвозмездные поступления основных средств», и от­носиться в доходы текущего периода. При этом бухгалтерская за­пись данной операции такова: Дебет 98, субсчет 98-2 «Безвозмез­дные поступления основных средств», Кредит 91, субсчет 91-1 «Про­чие доходы».

Амортизационные отчисления по объекту основных средств на­чинают начислять с первого числа месяца, следующего за меся­цем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. Так, напри­мер, 14 ноября текущего года по акту приема-передачи был опри­ходован в состав основных средств склад стройматериалов. Следо­вательно, амортизацию следует начислять с 1 декабря.

Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости объекта либо списания его с учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. При полном погашении стоимости объекта в инвентарной карточке и в описи инвентарных карточек делается отметка, что объект амортизирован, и проставляется дата прекращения начис­ления амортизации.

Начисление амортизационных отчислений может быть приоста­новлено в случаях:

нахождения объектов на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации;

если объекты переведены на консервацию продолжительностью не менее трех месяцев по решению руководителя организации;

если период восстановления объектов основных средств пре­вышает 12 месяцев.

Амортизационные отчисления по объектам основных средств прекращают начислять с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списа­ния этого объекта с бухгалтерского учета.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации и Положением по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) установ­лены следующие способы начисления амортизационных отчис­лений:

линейный;

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного ис­пользования;

списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Сельскохозяйственная организация может использовать лю­бой из рекомендуемых способов, отразив свой выбор в учетной политике.

Применение одного из способов по группе однородных объек­тов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования. Выбор любого из названных способов следует сделать с начала срока полезного использования объекта основных средств, который определяется организацией при при­нятии его к бухгалтерскому учету.

Срок полезного использования — это период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить до­ход организации или служить для выполнения целей деятельнос­ти организации, определяемый для принятых к бухгалтерскому учету основных средств в соответствии с установленным поряд­ком. Для отдельных групп основных средств срок полезного ис­пользования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к по­лучению в результате использования этого объекта.

Определение срока полезного использования при его отсут­ствии в технических условиях или неустановлении в централизо­ванном порядке производится исходя:

из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима экс­плуатации (количество смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительного ре­монта;

нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Рассмотрим порядок начисления амортизации. При каждом выбранном варианте определяют годовую и месячную нормы амор­тизационных отчислений.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчие лений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя и \ срока полезного использования объекта.

Например, оприходован хозяйственный инвентарь стоимос­тью 500 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации составит 20 % (100:5). Годовая сумма аморти­зационных отчислений рассчитывается следующим образом, руб.:

500000-20% = 100 000 руб.

На практике в бухгалтерских службах пользуются Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановле­ние основных средств народного хозяйства, утвержденными По­становлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072, в котором все основные средства разбиты на группы, подгруппы и приводятся разработанные нормы амортизации на полное восста­новление исходя из срока полезного использования в процентах.

Например, норма амортизации здания составит 5 %. Это зна­чит, что срок полезного использования будет равен 20 годам (100 : 5). Если по зданию применяется норма амортизации 2,5 %, то амортизация будет начисляться в течение 40 лет. Годовая ее сумма составит 12 500 руб. (500000 • 2,5).

Данный способ целесообразно применять для начисления амор­тизации как активной, так и пассивной частей основных средств, которые равномерными долями в течение срока полезного ис­пользования переносят свою стоимость на издержки производ­ства и обращения.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизаци­онных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амор­тизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта, а также коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации по пе­речню высокотехнологических отраслей и эффективных видов ма­шин и оборудования.

Так, если взять данные предыдущего примера, то годовую норму амортизации 20 % следует умножить на коэффициент ус­корения, но не более двух: 20 % • 2 = 40 % — получится годовая норма амортизации. Затем остаточную стоимость умножают на эту ставку. В последний год из остаточной стоимости вычитают лик­видационную стоимость (например, 25 000 руб.), это и будет сум­ма амортизации (табл. 10).

При этом способе сумма амортизации по годам уменьшается. В то же время увеличиваются затраты на ремонт этого объекта, поэтому использование его без применения коэффициента уско­рения нецелесообразно.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока по­лезного использования годовая сумма амортизационных отчисле­ний определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе — число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаме­нателе — сумма чисел лет срока его службы.

Применительно к рассматриваемому примеру сумма чисел лет срока службы равна 15 (1+2 + 3 + 4 + 5). В первый год коэффи­циент составит 5 : 15, во второй — 4 : 15 и т. д. (табл. 11).

Как видно из данных табл. 11, накопленная сумма амортизации будет полностью соответствовать первоначальной стоимости основ­ных средств, поэтому этот способ целесообразно применять при начислении амортизации как активной части основных средств, которые в первые годы эксплуатации более интенсивно использу­ются в производственной деятельности, так и пассивной части.

При способе списания стоимости пропорционально объему про­дукции (работ) начисление амортизационных отчислений произ­водится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной сто­имости объекта основных средств и предполагаемого объема про­дукции (работ) за весь срок полезного использования объекта.

Например, приобретен автомобиль грузоподъемностью болм двух тонн с предполагаемым пробегом до 400 000 км стоимости» 80 000 руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 000 км, следи вательно, сумма амортизационных отчислений исходя из соотно шения первоначальной стоимости и предполагаемого объема при дукции составит 1 000 руб., {8000 : 400000-5000).

В соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений по автомашинам грузоподъемностью свыше двух тонн, пи легковым автомобилям, используемым как такси, маршрут!Iмм микроавтобусам, автобусам общего пользования нормы амортизации установлены в зависимости от их балансовой стоимости в расчете на 1000 км пробега. Поэтому сумма амортизации умножается на величину пробега.

Данный способ применим для активной части основных средств, работа которых может быть измерена натуральными показателями.

Начисление амортизации производится в «Ведомости расчета амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам» (форма № 48-АПК). Эту ведомость составляют в начале года, проставляя в нее на 1 января балансовую стоимость основ­ных средств, шифр и сумму амортизации. На основании этих дан­ных определяют сумму амортизации за год по отдельным группам основных средств и в целом по организации. Разделив годовую сумму амортизации на 12, получают месячную сумму амортиза­ционных отчислений за январь и относят ее на соответствующие объекты (виды производств, продукцию и т.д.).

В последующие месяцы определяют суммы амортизации по вновь поступившим и выбывшим основным средствам. Например, сум­му амортизации за февраль определяют следующим образом:

Для этой цели используют регистры аналитического учета: форму № 49-АПК «Ведомость начисления амортизации и от­числений в ремонтный фонд (без автотранспорта)», в которой показывают изменения по вновь поступившим и выбывшим ос­новным средствам;

форму № 50-АПК «Ведомость расчета амортизации по авто­транспорту и отчислений в ремонтный фонд»;

форму № 110-АПК «Ведомость распределения амортизации в растениеводстве» для распределения амортизации по культурам и группам культур.

Начисленные суммы амортизации отражаются также в «Лицевом счете (производственном отчете) подразделения» (форма № 83-АПК) и «Ведомости аналитического учета затрат на производство» (форма № 84-АПК). Регистром синтетического учета служит журнал-ордер № 10-АПК.

Учет амортизации осуществляется на контрактивном пассивном счёте 02 «Амортизация основных средств», который предназначен ми я накопления суммы амортизационных отчислений основных Средств, числящихся на субсчетах счета 01 «Основные средства».

13 табл. 12 приведены хозяйственные операции по начислению амортизационных отчислений и их списанию при выбытии ос­новных средств.

Учет ремонта основных средств

Основными формами восстановления действующих основных средств являются их ремонт, модернизация и реконструкция.

Ремонтные работы подразделяют на текущие и капитальные. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ре­монту объектов основных средств относятся работы по система­тическому и своевременному предохранению их от преждевремен­ного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт ба­зовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата.

При капитальном ремонте зданий и сооружений осуществляется смена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные воз­можности ремонтируемых объектов, за исключением полной за­мены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундамен­ты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Ремонт основных средств следует проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подле­жащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы плано­во-предупредительного ремонта, разрабатываемого организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других факторов. Системой планово-предупреди­тельного ремонта предусматривается обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, капитальный и особо слож­ный ремонт отдельных объектов основных средств.

План ремонта и система планово-предупредительного ремонта утверждаются руководителем организации.

В Плане счетов для сельскохозяйственных организаций к счету 23 «Вспомогательные производства» для учета ремонта основных средств предусмотрено следующие субсчета:

23-1 «Ремонтные мастерские»;

23-2 «Ремонт зданий и сооружений».

Учет затрат и выполненных работ в ремонтных мастерских будет рассмотрен в разделе «Учет вспомогательных производств».

Аналитический учет к счету 23-2 «Ремонт зданий и сооруже­ний» ведут по капитальным и текущим видам ремонта в разрезе ремонтируемых объектов.

Ремонт основных средств может осуществляться подрядным пли хозяйственным способом. При подрядном способе ремонт­ные работы выполняет специализированная организация — под­рядчик, при хозяйственном способе ремонт осуществляется на предприятии, в ремонтной мастерской, строительными бригада­ми и т.д.

Затраты по ремонту организации могут относить сразу на счета издержек производства и обращения или создавать ремонтный фонд для накапливания средств на проведение ремонтных работ, осо­бенно на предприятиях с сезонным характером производства.

При текущем ремонте расходы сразу могут относиться на из­держки производства и обращения бухгалтерскими записями: Де­бет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производ­ства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйствен­ные расходы» и др. Кредит 10 «Материалы» 69 «Расчеты по соци­альному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

При капитальном ремонте объектов основных средств, осуще­ствляемом подрядным способом, заключается договор на его про­ведение. Выписывается наряд-заказ, и объект сдается подрядчику.

При этом производятся следующие записи: Дебет 23 «Вспо­могательные производства», субсчет 23-1 «Ремонт мастерских» или 23-2 «Ремонт зданий и сооружений»; Дебет 19 «НДС по при­обретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

После выполнения ремонта подрядчиком выписывается счет-фактура и предъявляется платежное требование: Дебет 60 «Расче­ты с поставщиками и подрядчиками» Кредит счетов учета денеж­ных средств.

Одновременно сумма НДС предъявляется к возмещению из бюджета.

Поскольку основная часть расходов по капитальному ремонту на сельскохозяйственных предприятиях приходится на первые месяцы года, то затраты по ремонту основных средств лучше учи­тывать сначала на счете 97 «Расходы будущих периодов», посте­пенно списывая на счета издержек производства и обращения. Это должно быть отражено в учетной политике организации. Затраты по законченному капитальному ремонту списывают сначала с кре­дита счета 23 «Вспомогательные производства», субсчет 23-1, 23-2, в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», а затем частями с кредита счета 97 на счета издержек производства и обращения.

Если капитальный ремонт производится хозяйственным спосо­бом, то затраты на него по объектам отражают по соответствующим элементам и установленной номенклатуре статей затрат:

После окончания капитального ремонта объекты принимаются в эксплуатацию. Стоимость ремонта списывают с кредита счета 23, субсчет 23-2 «Ремонт зданий и сооружений», в дебет счета 97 «Рас­ходы будущих периодов» и затем равномерно распределяют на издержки производства и обращения.

Существует также другой вариант учета, когда организации создают ремонтный фонд для более равномерного распределения затрат на производство по периодам времени. Для этого к счету 96 «Резервы предстоящих расходов» открывают субсчет 96-4 «Ремонт­ный фонд», на котором отражают предстоящие затраты по ре­монту основных средств.

Создание ремонтного фонда оформляется бухгалтерской запи­сью: Дебет 20 «Основное производство» (25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и т.д.) Кредит 96, субсчет 96-4 «Ремонтный фонд».

При проведении ремонта делают проводки по списанию мате­риалов, отражению услуг, начислению оплаты труда и отчисле­ний от нее.

После завершения ремонтных работ и приемки отремонтиро­ванных объектов по акту, производится запись: Дебет 96, субсчет 94 «Ремонтный фонд», Кредит 23, субсчет 23-2 «Ремонт зданий и сооружений».

Аналитический учет операций по ремонту основных средств осуществляется в лицевом счете (производственном отчете, фор­ма № 83-АПК) и в ведомости учета затрат по капитальным вло­жениям и ремонту (форма № 79-АПК). В лицевых счетах по статье «Содержание основных средств» выделяют отдельной строкой «ре­монт основных средств» по каждому объекту учета. Ежемесячно подсчитывают суммы затрат за месяц и нарастающим итогом с начала года.

Обороты из ведомости № 79-АПК переносят в журнал-ор­дер № 10-АПК по соответствующим счетам. Если количество ре­монта небольшое, то ведомость № 79-АПК можно не вести, а журнал-ордер № 10-АПК заполнять сразу на основании лицевого счета № 83-АПК.